一、纳税担保的概念和特点 纳税担保制度是民法的债权保障制度在税法中的引入，是现代各国税法普遍采用的一项制度，它在实现现代国家租税债权方面发挥着重要作用，同时也有利于维护纳税人的合法权益。我国《税收征管法》、《税收征管法实施细则》及《海关法》中明确地规定了这一制度。 纳税担保作为税法上的一项担保制度，迄今尚无一致的定义。大多数观点将纳税担保视为一项公法上的制度，体现着国家意志并贯彻国家权力，如认为纳税担保是“税务机关对由于纳税人的行为或者某种客观因素造成的应征税款不能得到有效保证或难以保证的情况，所采取的确保税收收入的措施”。是“税法所设定的旨在确保纳税人依法履行纳税义务以维护税收征管秩序并保障国家税收权益的一种法律制度”；但目前也有人将纳税担保等同于私法担保，认为“纳税担保完全等同于一般的民事担保，是税务机关与相关民事主体在税收征纳过程中所形成的民事法律关系，纳税担保合同就是一种民事担保合同”。随着近年来对西方税法学研究的深入和纳税人权利意识的觉醒，这种观点也得到了部分学者的认同。 上述观点的分歧在于，作为民法之担保制度在税法上具体应用的纳税担保制度，仅仅是一种形式上的借鉴，从而无损于税法的整体属性，还是一种实质上的移用，应完全适用民法的担保制度。笔者认为不论何种定义，都不能否认纳税担保的一些基本特点：首先纳税担保的目的主要是为了保障国家税收债务的实现，必然要体现国家的公权力（只是对在多大程度上体现这种公权力的认识不同），这一点主要体现为纳税担保关系中税收机关的优越地位；其次，纳税担保法律关系具有单向性，税务机关永远是债权人，税务机关不可能成为担保人；再次，纳税担保具有预防性。我们知道，担保的价值之一就在于其保护债权的安全，所以纳税担保的另一特征就是预防纳税义务人不履行其税法上的义务，从而保障国家租税债权的实现；第四，纳税担保与普通债的担保所适用的担保形式也有所不同，由于纳税担保的公法性，使得私法担保上的一些形式（留置、定金）不能对其适用。 二、纳税担保的法律性质辨析 因为纳税担保是税收上的一种担保制度，所以要辨明纳税担保的法律性质，就必须对税收法律关系及税法的性质进行论述， 1、税收法律关系的性质 关于税收法律关系的性质，传统上存在着两种学说的争论：一种是权力关系说，把税收法律关系理解为国民对国家课税权的服从关系，认为征税自然是国家单方面的权力，税收法律关系是以...
