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合并报表应用理论的探讨[内容摘要]本文回顾世界合并会计报表理论发展的历史，借鉴国际新的合并报表理论观点，试图对合并报表会计方法的若干理论进行有益探索。文中提出了一个划分为基础理论、应用理论、发展理论三个层次的合并会计报表理论模式，并进行了分层阐述，还对今后理论研究与准则制订提出了若干建议，希望对今后相关会计准则的建立有所帮助。关键词：报表理论探讨近年来，我国会计界对国外合并会计报表的方法进行了大量的介绍，相关理论与实践探索也在积极展开。1995年，财政部借鉴和吸收西方发达国家已有的成果和经验，针对我国企业集团实际情况制定颁布了<<合并会计报表暂行规定>>（以下简称暂行规定）。但随着市场经济的深入发展，我国企业集团的情况已经发生了很大的变化，<<暂行规定>>中的有关内容已经不适应经济发展的需要。为此，根据作者对西方合并会计报表理论的理解和研究，本文试图对合并报表会计方法的的应用理论进行探索。一、合并报表应用理论的构成合并报表的应用理论，是有关编报合并报表的范围、前提与程序的一般概括。所有这些都必须有效地陈述控制者正常发挥控制力的经济过程与结果，使合并报表成为反映正常情况下的集团与该集团以外的利益主体之交易及其结果的信息系统。1、关于合并范围1合并会计报表的范围，也就是说纳入合并会计报表的个别会计报表的范围，按照《暂行规定》的规定，凡设立于我国境内,拥有一个或一个以上子公司的母公司,应当编制合并会计报表……但按国际惯例，一个本身完全被其它企业拥有的母公司，可以不编制合并会计报表。在一些国家一个几乎被另一企业完全拥有的母公司如已取得少数股权者同意，也可以不编制合并会计报表。几乎完全拥有的是指80％（含）以上的股权被另一企业拥有。这样的母公司及其子公司的会计报表，应由拥有其股权的母公司合并。国际会计准则27号《合并财务报表和对子公司投资的会计》规定：“一个提供合并财务表的母公司应合并所有的附属公司，不论是国外的还是国内的”。它包括：一是母公司拥有其达半数以上（不含）权益性资本的被投资企业这里的拥有不仅指直接拥有，即通过子公司投资控股拥有的被控制企业，以及直接与间接相结合拥有一部分由母公司直接投资，另一部分由子公司投资，两者合计达到被投资企业权益性资本半数以上。二是不论被控股的子公司设于国内还是国外。三是若子公司是企业集团，整个集团的母子公司的个别会计报表应纳入合并范围。上面讲的是划分合并范围的总原则，但是现实的经济生活是复杂的，总有例外。根据《暂行规定》列举了六种子公司可以不纳入合并范围，四种子公司应纳入合并范围，即使对其持股比例未达到50％以上。这里不再赘述。2、编制合并报表的技术前提为了使编制的合并报表准确、全面反映企业集团的真实状况，必须做好一系列的前期准备事项。（1）统一母子公司的会计报表决算日及会计期间，使子公司会计报表决算日和会计期间与母公司保持一致。不一致时，母公司应当按照母公司本身会计报表决算日和会计期间，对子公司会计报表进行调整，以调整后的子公司会计报表编制合并会计报表，或者要求子公司按照母公司的要求编报相同会计期间的2会计报表。（2）母公司应当统一母子公司所采用的会计政策，使子公司采用的会计政策与母公司保持一致。（3）统一母子公司的编报货币。由于我国允许外币业务较多的企业采用某一外币作为记账本位币，同时境外企业一般也是采用其所在国或地区的货币作为其记账本位币。因此，在编报合并会计报表之前，必须将这些以外币编报的个别会计报表折算为母公司所采用的记账本位币表示的会计报表。（4）对子公司的权益性投资采用权益法进行核算。这样，既可以正确地反映控制者与被控制者的交互影响，也是实施“抵销”程序必备的条件。此外，被控制者需提供充分的有关资料，没有这些资料，便无法实施必需的调整与抵销程序。3、编报合并报表的程序编制合并报表的程序一般包括：（1）检查并调整母、子公司会计报表中可能存在的误差和遗漏。（2）抵消企业集团内部交易的未实现损益。（3）抵消子公司因实现净利润而提取的法定盈余公积、法定公益金和任意盈余公积...