实质课税原则在税收规避治理中的运用 关键词: 实质课税原则/税收法定主义/税收公平原则/税收规避内容提要: 实质课税原则是税法上的一个颇具争议的原则，其强调在税法的解释和适用中透过形式追求实质，在运用中容易与强调税法形式的税收法定主义产生冲突。利用税法漏洞进行的避税活动，恰恰需要运用实质课税原则揭露纳税人在合法形式掩盖下规避税收的真实意图，以维护税收公平与正义。以税收公平原则理论为支撑，坚持税收法定主义框架之下法律上的实质课税原则，解决了实质课税原则在适用中的难题，是治理税收规避直接有效的方法，但是要根治避税依旧需要靠立法的完善。一、实质课税原则的由来与含义实质课税原则是指在对税法加以解释和适用时，不拘泥于税法法条的形式约束，假如出现形式和实质不一致时，应该根据实质进行推断，以实际情况作为课税的基础。该原则来源于德国，经历了第一次世界大战后的德国经济萧条，百废待兴，一些不法商人借机发国难财，他们的不法行为在民法上被认定为无效行为，由于当时的税法被认为是民法的附随法，导致在税法上也无效，因而无需征税，这引起了广阔纳税人的不满，同时也引发了德国财政上的危机。在这种背景下，为了应对各种形式的税收流失问题，解决财政危机，1919 年，德国出台了《帝国租税通则》，在第 4 条明确规定了税法的解释，应考虑其经济意义，同时在第 5 条中对税收规避作了明确规定，这些规定被称为“经济观察法”，之后经历了几次法律的修正演变，虽然实质课税原则的条文没有被明确的保留，但是与“经济观察法”有关的特别规定最终由 1977 年德国《租税通则》所承袭，成为德国税法中没有明文规定但是却已被广泛接纳的税法原则，也被许多国家认可为现代税法上的重要原则之一。[1]大陆法系中如德国、日本以及我国的台湾地区在有关的税收法律中对实质课税原则都有明确的规定。如德国 1977 年《租税通则》第 42 条规定：“税法不因滥用法律之形成可能性而得规避其适用。于有滥用之情事时，依据与经济事件相当之法律形式，成立租税请求权。”日本《所得税法》第12 条即以“实质所得课税原则”为名，规定：“因资产或事业所产生之收益，其法律上之归属者仅为名义人，但未享受其利益，而由第三人享受其利益时，该项收益应归属于享受此利益之人，并适用本法律之规定。”日本《法人税法》第 11 条规定：“由资产或事业所产生之收益，其法律上之归属者仅为名义人，并未享受该利益，而系由名...
